RICHARD BOORBERG VERLAG

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21.11.2019

Einkommensteuer

Ermittlung des Gewinns eines Betriebs gewerblicher Art (BgA) bei Beteiligung der Trägerkörperschaft an einer Mitunternehmerschaft

EStG § 20

Werden einzelne dauerdefizitäre Tätigkeitsfelder einer gewerblich tätigen Personengesellschaft, an der eine Trägerkörperschaft als Mitunternehmerin beteiligt ist, sowohl im Rahmen der Einkünfteermittlung der Mitunternehmerschaft als auch für Zwecke der Körperschaftsteuer als eigenständige Betriebe gewerblicher Art (Regiebetriebe) behandelt, kann zur Ermittlung des Gewinns i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG nicht ohne Weiteres an den handelsrechtlichen Gewinn der Gesellschaft angeknüpft werden, wenn dieser die Erträge aus sämtlichen Tätigkeitsfeldern umfasst. Die ertragsteuerliche Einkünfteermittlung bei der Mitunternehmerschaft und die Einkommensermittlung für die verschiedenen Betriebe gewerblicher Art ist für die Ermittlung der kapitalertragsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen.

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine kommunale Gebietskörperschaft. Sie war die alleinige Kommanditistin der Stadtwerke I-GmbH & Co. KG. Die Tätigkeit der KG bestand aus den Sparten Strom- und Wasserversorgung, Fernwärme, einem Fährbetrieb, Freibad, Hallenbad und Eisstadion. Die KG erstellte für die Streitzeiträume 2003 bis 2005 handelsrechtliche Jahresabschlüsse mit Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung sowie Lagebericht, in die die Erträge und Aufwendungen aus sämtlichen Tätigkeiten eingingen. Bei Feststellung der handelsrechtlichen Jahresabschlüsse der KG wurden aufgrund von Gesellschafterbeschlüssen Teile des Gewinns (sog. Mindestgewinne) den Rücklagen der KG zugeführt, der verbleibende Betrag wurde von der Klägerin entnommen. Ertragsteuerlich wurde der dauerdefizitäre Betrieb des Eisstadions als eigenständiger Betrieb gewerblicher Art (BgA-Eisstadion) eingeordnet. Die übrigen Tätigkeitsfelder der KG gingen in einen weiteren Betrieb gewerblicher Art (BgA-Beteiligung) ein. Die Verluste aus dem Betrieb des dauerdefizitären Eisstadions wurden deshalb in der körperschaftsteuerliche Einkommensermittlung des BgA-Beteiligung nicht erfasst, sondern eigenständig im BgA-Eisstadion veranlagt.

Eine Zusammenfassung dieser beiden BgA für Zwecke der Körperschaftsteuer war unzulässig, weil die Voraussetzungen für einen zulässigen Querverbund nicht vorlagen. Im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte der KG wurden die Erträge und Aufwendungen, die auf den Betrieb des Eisstadions entfielen, ebenfalls von den Erträgen und Aufwendungen aus den übrigen Sparten separiert. Einspruch und Klage hiergegen waren ohne Erfolg.

Entscheidung des BFH

Auch die Revision der Klägerin war unbegründet. Der BFH entschied, die Höhe des kapitalertragsteuerpflichtigen Gewinns der BgA-Beteiligung entspreche zwar grundsätzlich dem von der Klägerin aus der KG entnommenen Gewinnanteil. Der entnommene Gewinnanteil sei zur Ermittlung des kapitalertragsteuerpflichtigen Gewinnanteils der BgA-Beteiligung aber um diejenigen Erträge zu erhöhen, die bei der Gewinnermittlung auf Ebene der KG die Verluste aus dem Betrieb des Eisstadions ausgeglichen hätten. Wären auf Ebene der KG die Erträge aus den übrigen Sparten der KG nicht mit dem Verlust aus dem Betrieb des Eisstadions verrechnet worden, wären die zur Verlustdeckung verwendeten Beträge von der Klägerin zusätzlich aus der KG entnommen worden und in den kapitalertragsteuerpflichtigen Gewinn eingegangen. Allein aufgrund der Zusammenfassung sämtlicher Tätigkeiten auf Ebene der KG dürfe zu Lasten der kapitalertragsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage kein Querverbund angenommen werden, der für Zwecke der Körperschaftsteuer unzulässig sei. Nicht beanstandet hat der BFH, dass in die kapitalertragsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage der BgA-Beteiligung nur der um die auf Ebene der KG thesaurierten Mindestgewinne verminderte Gewinnanteil einging, da es sich insoweit um eine zulässige Rücklagenbildung handele.

Praxishinweis

Zur Ermittlung der kapitalertragsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage eines Betriebs gewerblicher Art, der aus der Beteiligung einer kommunalen Gebietskörperschaft an einer gewerblich tätigen GmbH & Co. KG besteht, ist grundsätzlich auf den aus der KG entnommenen Gewinnanteil abzustellen. Unterhält die KG mehrere Tätigkeitsfelder (Sparten), deren Ergebnisse im Rahmen der handelsrechtlichen Gewinnermittlung der KG saldiert worden sind, kann jedoch eine modifizierende Ermittlung des kapitalertragsteuerpflichtigen Gewinns geboten sein, um einen sog. unzulässigen Querverbund zu vermeiden. Hierzu sind dem aus der KG entnommenen Gewinnanteil diejenigen Erträge zuzurechnen, die auf Ebene der KG mit Verlusten aus einer dauerdefizitären Sparte verrechnet wurden.

Prof. Dr. Monika Jachmann-Michel, Vorsitzende Richterin am BFH
Quelle:
BFH, Urteil vom 26.6.2019, VIII R 43/15, DStRE 2019 S. 1323